Tax Treaty

PEMAJAKAN ATAS PASSIVE INCOME

Passive income merupakan penghasilan yang berasal dari investasi dalam bentuk tangible maupun intangible properties (termasuk dalam bentuk financial investment). Aspek perpajakan internasional dari penghasilan investasi berupa passive income mencakup:

1. Deviden

Prinsip umum perpajakan internasional atas deviden adalah bahwa prioritas hak pemajakan berada pada negara yang menerima penghasilan berdomisili. Selain negara domisili, negara sumber juga dapat mengenakan pajak atas deviden tersebut. Alasan utama melatarbelakangi pemberian hak pemajakan kepada negara domisili dikarenakan modal yang menjadi awal timbulnya penghasilan deviden tersebut berasal dari negara domisili. Namun dengan pertimbangan negara sumber juga ikut berkontribusi atas timbulnya penghasilan deviden maka negara sumber juga memiliki hak terbatas atas penghasilan deviden tersebut. Hak pemajakan terbatas itu tidak berlaku jika pihak penerima penghasilan mempunyai permanent establishment (PE) atau tempat usaha tetap (fixed base) di negara sumber dan penghasilan yang diterima oleh pihak penerima penghasilan tersebut memiliki hubungan efektif dengan PE atau fixed base tersebut (effectively connected principle).

Untuk tujuan menentukan tarif pemajakan negara sumber atas penghasilan deviden, Pasal 10 ayat (2) baik OECD Model dan UN Model membedakan deviden berdasarkan bentuk investasi sahamnya sebagai berikut:

a. Investasi saham partisipasi, diatur dalam pasal 10 ayat (2)(a), dan;

b. Investasi saham portofolio, diatur dalam pasal 10 ayat (2)(b).

Sebagai perbandingan, berikut ini tarif pemajakan yang diterapkan atas penghasilan deviden berdasarkan bentuk investasi sahamnya yang diatur dalam OECD Model, UN Model, dan US Model:

Tarif Pemajakan atas Deviden berdasarkan Bentuk Investasi

Bentuk Investasi Saham	OECD Model	UN Model	US Model
Deviden Portofolio	15%	Tergantung Kesepakatan	15%
Deviden Partisipasi	5%	Tergantung Kesepakatan	5%

Berdasarkan pada tabel diatas, penghasilan deviden dari investasi saham partisipasi mendapat perlakuan perpajakan yang lebih menguntungkan dibandingkan dengan saham portofolio.

Hal lain yang perlu diperhatikan dalam Pasal 10 ayat (2) OECD Model adalah bahwa penurunan tarif pemajakan atas deviden dari investasi saham partisipasi hanya berlaku dalam hal pemegang sahamnya adalah perusahaan dan tidak berlaku kepemilikan saham yang dipegang oleh individu atau partnership.

2. Bunga

Pengertian bunga berdasarkan pasal 11 ayat (3) OECD adalah:

• Penghasilan dari semua jenis tagihan piutang, yang dijamin dengan hipotik maupun tidak, dan yang mempunyai hak atas pembagian laba maupun tidak;
• Penghasilan dari sekuritas yang diterbitkan pemerintah dan penghasilan dari surat-surat obligasi atau surat-surat utang;
• Premi dan hadiah yang melekat pada sekuritas, obligasi atau surat utang;
• Denda atas keterlambatan pembayaran tidak diperlakukan sebagai bunga.

Aspek perpajakan internasional atas bunga diatur dalam Pasal 11 OECD Model yang memiliki 6 (enam) ayat. Adapun pengaturan dari masing-masing ayat adalah sebagai berikut:

a. Ayat 1: Menjelaskan bahwa negara domisili dapat mengenakan pajak atas bunga dan hak pemajakan negara domisili tidak dibatasi.

b. Ayat 2: Merupakan pembatasan atas hak negara sumber untuk mengenakan pajak atas bunga dengan persentase tertentu dari jumlah pembayaran bunga.

c. Ayat 3: Mengatur tentang definisi bunga.

d. Ayat 4: Mengatur bahwa Pasal 11 tidak dapat diterapkan dalam hal hal pihak yang menerima pembayaran bunga memiliki PE di negara sumber dan pembayaran bunga kepada pihak yang menerima pembayaran bunga tersebut memiliki hubungan efektif dengan PE yang dimilikinya di negara sumber.

e. Ayat 5: Menjelaskan tentang arti ‘arising in’.

f. Ayat 6: Mengatur bahwa dalam hal terjadi pembebanan pembayaran bungan yang tidak wajar yang terjadi antara pihak-pihak yang memiliki hubungan istimewa, maka Pasal 11 tidak dapat diterapkan dan mengacu kepada ketentuan perpajakan domestik negara sumber dan ketentuan lainnya yang terdapat dalam perjanjian penghindaran pajak berganda.

Terkait dengan hak pemajakan, masing-masing negara yang mengadakan perjanjian penghindaran pajak berganda diberi hak pemajakan atas penghasilan bunga.

Pasal 11 ayat (5) OECD Model diatas mengatur bahwa penghasilan bunga akan dianggap bersumber (arise in) di suatu negara jika:

a. Pihak yang membayar (payer) adalah subjek pajak dalam negeri dari negara sumber tersebut;

b. Apabila bunga tersebut dibebankan kepada PE yang berada di salah satu negara yang mengadakan perjanjian penghindaran penghindaran pajak berganda maka bunga tersebut dianggap timbul di negara dimana PE tersebut berada tanpa memperhatikan bunga tersebut dibayarkan dari negara mana, sepanjang terdapat hubungan ekonomis antara pinjaman dan bunga yang dibebankan kepada PE.

3. Royalti

Dalam istilah umum, royalti di didefinisikan sebagai pembayaran untuk penggunaan aset tidak berwujud (intangible property). Pada saat ini, definisi royalti juga mencakup pembayaran atas penggunaan hak kekayaan intelektual. Dalam pasal 12 ayat (2) OECD Model, royalti dibedakan menjadi dua, yaitu:

a. Setiap pembayaran yang diterima sebagai imbalan untuk memakai atau hak memakai:

1) Hak cipta atas karya tulis, karya seni atau karya ilmiah, termasuk film bioskop

2) Hak paten, merk dagang, pola atau model, rencana, rumus rahasia atau proses rahasia; atau

b. Setiap pembayaran yang diterima sebagai imbalan atas informasi yang berkenaan dengan pengalaman di bidang industri, perdagangan, atau ilmu pengetahuan, disebut sebagai know-how.

OECD Model memberikan hak pemajakan sepenuhnya kepada negara domisili untuk mengenakan pajak atas royalti dan tidak memperbolehkan negara sumber untuk mengenakan pemotongan pajak atas royalti seperti yang dinyatakan dalam Pasal 12 ayat (1) OECD Model.

4. Harta Tak Bergerak

Definisi harta tak bergerak diserahkan kepada ketentuan domestik negara sumber. Terlepas dari definisi yang diberikan oleh ketentuan domestik, pengertian harta tak bergerak untuk tujuan penerapan perjanjian penghindaran pajak berganda meliputi:

a. Benda-benda yang menyertai harta tidak bergerak;

b. Ternak dan peralatan yang dipergunakan dalam pertanian dan kehutanan;

c. Hak-hak dimana ketentuan-ketentuan dalam perundang-undangan umum yang berkenaan dengan pertanahan berlaku;

d. Hak memungut hasil atas harta tidak bergerak, dan hak atas pembayaran-pembayaran tidak tetap atau tetap sebagai imbalan atas pengerjaan atau hak untuk mengerjakan, kandungan mineral dan sumber-sumber daya alam lainnya.

Rumusan diatas mengecualikan penghasilan dari kapal, perahu, dan pesawat terbang yang diatur khusus di Pasal 8 OECD dan UN Model.

Pasal 6 OECD Model dan UN Model mengatur tentang pemajakan atas penghasilan dari harta tak bergerak yang terletak di negara sumber yang dimiliki oleh subjek pajak dalam negeri dari negara lainnya (negara domisili). Pasal 6 ayat (1) memberikan hak kepada negara sumber untuk mengenakan pajak yang timbul dari harta tak bergerak yang terletak di negara sumber tersebut. Negara sumber dapat mengenakan pajak sepanjang memenuhi persyaratan situs test, yaitu harta tak bergerak yang memberikan penghasilan tersebut terletak di negara sumber. Implikasi dari situs test terhadap Pasal 6 ayat (1) adalah jika harta tak bergerak tidak terletak di negara sumber, negara sumber tidak dapat mengenakan pajak yang timbul dari harta tak bergerak tersebut, terlepas pemilik property atau harta tak bergerak itu adalah subjek pajak dalam negeri di negara sumber. Pasal 6 ayat (1) memberikan keuntungan lebih dari sisi negara sumber. Tidak seperti penghasilan pasif lainnya (bunga dan deviden), OECD Model dan UN Model tidak membatasi hak pemajakan negara sumber. Dengan demikian, dapat terjadi negara sumber mengenakan pajak dengan tarif lebih tinggi.

5. Capital Gain

Perpajakan internasional atas capital gain diatur dalam Pasal 13 OECD Model. Pasal 13 ini mengatur pemajakan atas laba dari pengalihan atas:

a. Harta tak bergerak (immovable property);

b. Harta bergerak yang merupakan bagian dari harta tak bergerak;

c. Kapal dan pesawat terbang;

d. Pengalihan saham perusahaan real estate (perusahaan yang hartanya sebagian besar terdiri dari harta tak bergerak); dan

e. Pengalihan saham yang mencerminkan kepemilikan substansial dari subjek pajak dalam negeri dari negara lainnya (negara domisili).

PEMAJAKAN ATAS DEPENDENT DAN INDEPENDENT PERSONAL SERVICES

1. Income from Employment (Dependent Personal Services)

Perpajakan internasional atas penghasilan dari pekerjaan (penghasilan sebagai karyawan) diatur dalam pasal 15 OECD Model dengan istilah “income from employment”. Sebelum tahun 2000, istilah yang dipergunakan oleh OECD Model untuk pemajakan atas penghasilan dari pekerjaan adalah “dependent personal services”.

Ketentuan perpajakan internasional atas penghasilan dari perpajakan sebagaimana diatur dalam Pasal 15 adalah bahwa penghasilan dari pekerjaan yang diperoleh oleh orang pribadi hanya dikenakan pajak di negara domisilinya, kecuali orang pribadi tersebut melakukan pekerjaan di negara lain. Akan tetapi, Pasal 15 juga merumuskan kriteria yang memungkinkan negara sumber, yaitu negara dimana seorang pekerja hadir secara fisik untuk melakukan pekerjaan di negara tersebut, untuk dapat mengenakan pajak.

Mengacu pada rumusan Pasal 15 ayat (1) OECD Model, hanya negara domisili yang boleh untuk mengenakan pajak, kecuali jika pekerja dimaksud melakukan pekerjaan di negara sumber. Dengan kata lain, negara sumber memiliki hak pemajakan jika pekerjaan itu dilakukan di negara sumber, dengan tidak memperhatikan status subjek pajak pemberi kerja sebagai subjek pajak dalam negeri negara mana, atau bahkan kita tidak perlu tahu siapa pihak pemberi kerjanya.

Penghasilan dari pekerjaan (income from employment) terdiri atas:

a. Penghasilanyang diperoleh oleh para artis termasuk olahragawan.

b. Penghasilan direktur

c. Penghasilan yang dperoleh oleh pegawai pemerintah

d. Penghasilan yang diperoleh oleh para akademisi

e. Penghasilan pelajar dan peserta magang

f. Penghasilan yang diperoleh oleh para diplomat.

2. Independent Personal Services

Dalam suatu penghindaran pajak berganda, aspek perpajakan internasional atas laba usaha yang dijalankan oleh subjek pajak orang pribadi dinamakan sebagai penghasilan dari independent personal services. Penghasilan yang diperoleh oleh orang pribadi dari pemberian jasa profesional (professional services) atau pekerjaan bebas lainnya hanya dapat dikenakan pajak (shall be taxable only) di negara di mana orang pribadi tersebut menjadi subjek pajak dalam negeri atau di negara domisili. Pengecualian atas ketentuan di atas apabila salah satu ketentuan yang akan dijelaskan dibawah ini dipenuhi maka negara sumber dapat mengenakan pajak atas penghasilan dari pemberian jasa profesional yang dilakukan oleh orang pribadi.

Adapun ketentuan yang harus dipenuhi agar negara sumber dapat mengenakan pajak adalah sebagai berikut:

a. Apabila orang pribadi tersebut mempunyai suatu tempat tetap yang tersedia secara teratur baginya untuk menjalankan kegiatan-kegiatan di negara sumber; atau

b. Apabila orang pribadi tersebut tinggal di negara sumber dalam suatu periode atau periode-periode yang jumlahnya melebihi 183 hari dalam masa 12 bulan yang mulai atau berakhir pada satu tahun pajak yang bersangkutan.

Dengan demikian, yang dimaksud dengan penghasilan dari pemberian jasa profesional adalah:

a. Kegiatan-kegiatan di bidang ilmu pengetahuan;

b. Kesusastraan;

c. Pekerjaan-pekerjaan bebas yang dilakukan oleh para dokter, ahli teknik, ahli hukum, dokter gigi, arsitek dan akuntan.

Sumber:
Darussalam; Hutagaol, John & Septriadi, Danny. 2010. Konsep dan Aplikasi Perpajakan Internasional. Jakarta: Danny Darussalam Tax Center.